La recuperación del IVA de los clientes morosos

I.- El artículo 80 del IVA

Ante esta situación, se hacía necesario articular medidas legales que permitiesen luchar contra la morosidad, tanto para evitarla como para paliar sus efectos. Ésa ha sido la tendencia durante los últimos años. Podemos citar la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (Base de Datos Economist & Jurist Legislación Marginal 12615), que introduce el expeditivo proceso monitorio, las sucesivas reformas del artículo 80 de la ley del IVA 37/1992 (Base de Datos Economist & Jurist Legislación Marginal 2984),  y, como exponente final la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales (Base de Datos Economist & Jurist Legislación Marginal 42660).

Pese a ser evidente el perjuicio que conlleva la morosidad comercial, en la práctica es poco conocido el mecanismo para recuperar las cuotas repercutidas de los clientes morosos o, si se conoce, no se lleva a cabo por su complejidad operativa. La ley del IVA en su artículo 80 óy el Real Decreto 1624/1992 que la desarrolla, en su artículo 24ó, prevén esta posibilidad para dos supuestos concretos:

–          Clientes morosos cuyas deudas son reclamadas judicialmente.

–          Clientes morosos en situación de suspensión de pagos o quiebra.

El primer supuesto es el que veremos en este trabajo, pero antes es interesante resaltar la evolución del art. 80 de la Ley del IVA hasta la redacción actual, favorable a paliar los efectos del impago.

La Ley 66/1997 de presupuestos para 1998 (Base de Datos Economist & Jurist Legislación Marginal 24661), en su exposición de motivos, decía que «-las medidas adoptadas atienden, principalmente, al fomento de la competitividad de las empresas. Así se hace posible la modificación de la base imponible en supuestos de imposible recuperación de las cuotas repercutidas no cobradas mediante el cumplimiento de ciertos requisitos-´´. Por tanto, se contempla la posibilidad de que el sujeto pasivo (empresario) reduzca la base imponible del IVA cuando su cliente no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y se haya instado el cobro mediante reclamación judicial.

La Ley 62/2003, de presupuestos para 2004 (Base de Datos Economist & Jurist Legislación Marginal 24345),, además de adaptar la ley del IVA a los términos de la nueva Ley Concursal, 22/2003 de 9 de julio, amplía los supuestos para poder modificar la base imponible. Antes era necesario que el moroso fuese un empresario o profesional, mientras que a partir del 1 de enero de 2004 se incluyen también a los particulares con el límite que veremos, por lo que se generaliza dicha posibilidad.

II.- Requisitos para modificar la base imponible

La ley exige una serie de requisitos de índole material, tendentes a demostrar la veracidad del fallido, y de índole formal o documental en aras de la seguridad jurídica. El art. 80 de la Ley de lVA y el art. 24 del Reglamento establecen los supuestos y condiciones de reducción de la base imponible. Ver cuadro 1 en página-

III.- Procedimiento

Los pasos a seguir para recuperar las cuotas de IVA que hemos repercutido en nuestras facturas emitidas y que tras dos años de infructuosos intentos no hemos conseguido cobrar, son de diversa naturaleza:

• Judiciales (reclamación de la deuda ante el juez).
• Internos (actividades a realizar dentro de la propia estructura organizativa del sujeto pasivo como es la emisión de la factura rectificativa).
• Administrativos (comunicación a Hacienda de la modificación).

A) Reclamación Judicial: el procedimiento monitorio común

EL criterio de la Administración tributaria sobre este tema es el siguiente:

–          Consulta 1521-01 de 23/07/01. Se le pregunta cuándo debe entenderse «instado el cobro´´. En su respuesta hace referencia a los artículos 399 y 437 de la Ley de Enjuiciamiento Civil que regulan los requisitos del escrito de demanda en el proceso declarativo ordinario y verbal respectivamente. Concluye en que el término «instado´´ utilizado en el artículo 80.4 de la Ley 37/1992 se refiere a que se haya presentado la correspondiente demanda  ante la autoridad judicial.

–          Información Tributaria 1440 de 20/01/04. Se le pregunta qué debe entenderse por «instar el cobro´´. La respuesta ha sido que el término «instado´´ se refiere a que se haya presentado la correspondiente demanda ante la autoridad judicial. Cita como normativa el artículo 80.4 la Ley 37/1992, 399.1 LEC y la Consulta 1521-01 de la DGT.

Las cuestiones no están planteadas con la suficiente precisión ni en un caso ni en otro: no se plantea directamente lo que debe entenderse por «reclamación judicial´´. No obstante, la administración emite repuesta en ese sentido y habla de demanda.

La pregunta es: ¿Es satisfactoria la interpretación de la administración?, ¿La petición inicial del procedimiento monitorio constituye una demanda, y si es así, debería admitirse en coherencia con la tendencia apuntada al principio? La doctrina procesal entiende que si bien el legislador ha preferido no denominarla propiamente demanda, en la medida que el monitorio es un proceso, no puede dudarse que el acto por el que se pide su inicio, es decir, la «petición de requerimiento de pago´´, constituye técnicamente una demanda.

El proceso monitorio se regula en los artículos 812 a 818 LEC. La Real Academia de la Lengua se refiere al monitorio como «de lo que sirve para avisar´´. Desde un punto de vista práctico este procedimiento sirve al acreedor para ir contra la actitud pasiva del deudor ante sus reclamaciones. Persigue obtener un título ejecutivo a partir de la inactividad del deudor. Por eso, sólo será posible la culminación del monitorio en el supuesto de que el demandado ni pague ni formule oposición.

Pese a las virtudes de este procedimiento judicial, por el momento estamos pensando sólo en recuperar el IVA pagado, no pretendemos cobrar la deuda aún a costa de un procedimiento judicial. Queremos obtener el documento justificativo de la reclamación judicial que exige el artículo 80 del IVA (Hablamos de aquellas situaciones en las que se sabe con toda certeza que la deuda es irrecuperable, de empresas que cierran sus puertas de la noche a la mañana, de personas insolventes, de aquellas otras que hacen del engaño su profesión, en definitiva de auténticas situaciones de morosidad).

No obstante, si con la reclamación judicial tenemos éxito y cobramos la deuda, todo lo dicho es íntegramente aplicable. Hacienda no nos pedirá nuevamente el IVA que nos ha devuelto: esto sólo tendrá lugar si desistimos de la reclamación judicial interpuesta.

La sencillez de la reclamación es tal que sólo destacamos los siguientes aspectos:

La deuda dineraria, determinada, vencida y exigible no podrá exceder de 30.000 €. En caso contrario habrá que utilizar la vía del juicio declarativo ordinario (artículo 249.2 LEC). No se exige un mínimo para poder reclamar. La acreditación de la deuda es mínima en este procedimiento: bastaría acompañar la reclamación con la factura impagada, con un albarán, etc. No se necesita abogado ni procurador, por lo que no se originan costas en este sentido. Se presenta un sencillo escrito óno hay prescripción sobre la formaó, en el Juzgado de Primera Instancia del domicilio o residencia del deudor si se conoce; en caso contrario en el del lugar donde pudiera ser hallado por el tribunal.

Lo que conviene resaltar es que como sólo se exige acreditar que se ha instado el cobro mediante reclamación judicial, es fácilmente deducible que interesará presentar la reclamación en aquellas operaciones que resulten ya impagadas. Y ello con perspectivas a adquirir en el futuro el derecho a solicitar de la administración el IVA legalmente recuperable. No se exige acreditar si la reclamación fue admitida o no a trámite. Por último, este derecho no podrá resultar viciado por su desestimación mediante sentencia, ni tampoco como ya hemos visto por el hecho de que se llegue a cobrar total o parcialmente la deuda.

La Instrucción 1/2002 de 5 de noviembre de 2002, del Pleno del Consejo General del Poder Judicial, aprueba los impresos normalizados para su presentación directa por los ciudadanos en los supuestos previstos por la Ley de Enjuiciamiento Civil. Estos impresos deberán hallarse a disposición de los interesados en el Tribunal correspondiente. Uno de esos supuestos es el proceso monitorio: ver cuadro 2 en página-

B) Emisión de la factura rectificativa

Transcurridos los dos años desde la fecha de la factura, el sujeto pasivo debe emitir la nueva factura que rectifique la impagada.

Obligatoriedad

El artículo 24 del Reglamento del IVA establece que en los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y enviar al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento en los que se rectifique, o en su caso se anule, la cuota repercutida. La disminución de la base imponible óo, en su caso, el aumento de las cuotas a deducir por el destinatario de la operaciónó estará condicionada a la expedición y envío del documento que rectifique las facturas anteriormente emitidas.

Por su parte, el Real Decreto 1496/2003 que regula las obligaciones de facturación, establece en el artículo 13 que será obligatoria la expedición de una factura rectificativa en los casos en que (-) se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del IVA, dan lugar a la modificación de la base imponible.

Puede dar lugar a confusión el hecho de que se puedan emitir tanto facturas como documentos sustitutivos. Si bien pueden ser objeto de rectificación tanto unos como otros, el Reglamento 1496/20003 exige factura como único documento válido a efectos de reducir la base imponible del IVA en los supuestos del artículo 80.

Forma

La factura rectificativa deberá contener, como cualquier factura, los datos que establece el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, además de las siguientes especialidades por la finalidad rectificativa:

–          Tendrá un número de serie especial.

–          Se hará constar su condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación

–          Contendrá los datos identificativos de la factura o documento sustitutido, así como la rectificación efectuada.

c) Comunicación a la Administración Tributaria

Una vez facturadas y contabilizadas en tiempo y forma las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar, el acreedor tendrá que comunicar este hecho a la Administración Tributaria presentando una declaración.

Dónde

En la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal.

Cuándo

En el plazo de un mes a contar desde la fecha de expedición de la factura rectificativa.

Contenido

Se redactará el hecho de la modificación de la base imponible practicada, haciendo constar que la misma no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, a créditos adeudados o afianzados por entes públicos, ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 del la Ley del IVA.

Documentación que hay que aportar

–          Copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de emisión de las correspondientes facturas modificadas.

–          Los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor.

En este punto, y aunque no se exige, sería aconsejable adjuntar copia de las facturas impagadas y cuya base es objeto de modificación. No hay un modelo oficial para esta comunicación, por lo que cualquier escrito que reúna los requisitos vistos sería admitido. No obstante, en la web de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (www.aeat.es) existe a disposición del contribuyente un modelo de solicitud o comunicación para formular ante la Administración Tributaria cualquier tipo de comunicación, alegaciones, presentar documentación complementaria, contestar requerimientos…

De este modo habremos conseguido recuperar la cuota de IVA que como sujetos pasivos en su día repercutimos e ingresamos, y que nunca nos reintegró el cliente moroso. Además, por la pérdida (o factura negativa) tendremos una minoración en la base imponible del Impuesto sobre la renta del ejercicio en curso.

La reducción de la base imponible obligará al destinatario de la operación a practicar la minoración oportuna del IVA soportado en la declaración-liquidación correspondiente al período impositivo en que la reciba. Desde ese momento, el cliente moroso será deudor por la cuota del IVA directamente ante la Administración.

Cuadro 1: Requisitos para modificar la base imponible

Que el crédito sea incobrable

Un crédito será total o parcialmente incobrable cuando reúne todas las siguientes circunstancias:

1.- Que hayan transcurrido dos años desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo. (Lo normal es que la fecha de la factura coincida con la del devengo.)

2.- Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos para este impuesto; es decir, que la factura, o documento sustitutivo, impagada esté registrada en los libros fiscales y contables legalmente exigibles.

3.- Que el destinatario de la operación actúe como empresario o profesional, o, en otro caso, como por ejemplo un particular, que la base imponible de aquella, IVA excluido, sea superior a 300 €.

     4.- Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante   reclamación judicial

No se podrá modificar la base cuando, en general, el crédito esté especialmente garantizado

Que se modifique en plazo

.

La modificación de la base imponible deberá realizarse durante los tres meses siguientes a la finalización del plazo de los dos años. Es decir, transcurridos dos años desde la fecha de emisión de la factura sin haberse cobrado total o parcialmente, habrá que emitir otra factura que la rectifique en el plazo de tres meses.

Que se comunique a la Administración Tributaria

.

La emisión de la nueva factura deberá ser objeto de comunicación a la Administración Tributaria en el plazo de un mes.  Es lógico pensar que si se va a recuperar una especie de ingreso indebido a causa de las excepcionales circunstancias que estamos viendo deba ser objeto de declaración o comunicación previa.

Cuadro 2: Modelo de reclamación en  Proceso Monitorio.

AL JUZGADO

Don/doña …………………………………………………………………… (en caso de actuar en representación de una entidad deberá especificar a continuación su denominación social), como representante de la entidad ……………………………………………………………………….. con DNI y NIF/CIF número ……………………………….., domiciliado en la calle …………………………………………………………………………… , número ………., piso ………., de la ciudad de ……………………………, con número de teléfono …………………… y domicilio laboral en la calle …………………………………………………………………………… , número ………., piso ………., de la localidad de ……………………………, con número de teléfono ……………………, fax ……………………, y dirección de correo electrónico …………………………………………………….. formulo RECLAMACIÓN en proceso MONITORIO de ………………….. €, más intereses y costas, contra:

Don/doña ………………………………………………………………… con DNI y NIF/CIF número ………………………………., domiciliado en la calle …….

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