Fiscalidad española potencialmente en conflicto con la UE

Cada vez con más frecuencia, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (TJCE) está condenando a los Estados Miembros a retirar de su ordenamiento las disposiciones tributarias que atentan contra las libertades comunitarias (véase el reciente caso «Marks & Spencer´´).

La libre circulación de capitales y la libertad de establecimiento forman parte de los fundamentos  de la Unión Europea, hasta el punto de ser una de sus señas de identidad. Estas libertades comunitarias esenciales contemplan, en general, la eliminación de los obstáculos a la entrada, permanencia y salida de los capitales o personas (físicas o jurídicas) de un Estado Miembro a/en otro Estado Miembro. Estas libertades se sustentan, a su vez, en uno de los principios rectores de la Unión como es el de igualdad de trato. Consiste éste en prohibir toda discriminación por razón de nacionalidad entre personas físicas y jurídicas de los Estados Miembros, entendiendo por discriminar (de acuerdo con jurisprudencia reiterada del TJCE) «tratar de manera diferente situaciones similares, o bien tratar de manera idéntica situaciones diferentes´´. Sin embargo, los ordenamientos jurídicos de los Estados Miembros y, en particular los ordenamientos fiscales, están impidiendo el pleno funcionamiento de estas libertades comunitarias por más que el TJCE dicte sentencias condenatorias.

Es bien cierto que España es uno de los países más expeditivos con relación a la implementación de la normativa europea y las sentencias del TJCE. No obstante, todavía existen numerosas disposiciones en la legislación fiscal española que potencialmente pueden entrar en conflicto con la normativa europea. Veamos algunas de las más significativas.

Dividendos extranjeros recibidos por persona física residente en España

Cuando una persona física residente en España recibe dividendos de una sociedad española, la doble imposición económica (la sociedad que reparte el dividendo ya ha tributado por la misma renta en su Impuesto sobre Sociedades) puede ser eliminada mediante un mecanismo especial previsto en la normativa española. Sin embargo, cuando una persona física residente en España recibe dividendos de una sociedad extranjera, sólo puede eliminarse la doble imposición jurídica (retención en la fuente extranjera), sin que la doble imposición económica que provoca el Impuesto sobre Sociedades extranjero pueda ser objeto de eliminación.

No obstante, en el caso de dividendos procedentes de sociedades residentes en un Estado Miembro (distinto de España), sólo se permite eliminar la doble imposición jurídica, pero no la económica, lo que supone un claro trato discriminatorio en favor de los dividendos de fuente española y una restricción a la libertad de movimientos de capitales en la UE. Es decir, esta norma incentiva que los residentes en España inviertan en sociedades españolas. De hecho, una situación muy similar ya fue juzgada por el TJCE en el caso Verkooijen (2000, 120), declarando la infracción de la legislación del Estado Miembro de referencia (Holanda) respecto a la normativa comunitaria.

Ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión por no residentes de bienes inmuebles situados en España

No es infrecuente que personas físicas residentes en Estados Miembros de la UE sean propietarias de una segunda residencia en España con fines vacacionales. Pero la  mayoría de propietarios no son conscientes de que en el momento en que transmitan su vivienda española generando una ganancia patrimonial tendrán que tributar en España por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) a un tipo impositivo del 35% sobre la ganancia generada. En cambio, si la venta del mismo bien inmueble la hiciese una persona física con residencia fiscal en España dicha ganancia patrimonial tributaría al 15% (para inmuebles adquiridos con más de un año de antelación a su transmisión).

Este trato discriminatorio constituye una clara restricción a la libre circulación de capitales y de establecimiento que impera en la Unión Europea.

Deducción para actividades de Investigación y Desarrollo

La realización de actividades de investigación y desarrollo (I+D) por parte de sociedades con residencia fiscal en España permite la aplicación de una importante deducción respecto las inversiones y gastos realizadas en I+D. A efectos de la deducción, las actividades de I+D pueden realizarse asimismo en el extranjero, pero en este caso, la ley exige que la actividad principal sea llevada a cabo en España, y además, las actividades realizadas en el extranjero no deben sobrepasar el 25% del importe total invertido. Cuando la actividad principal de I+D sea realizada en otro Estado Miembro de la UE, y sobrepase el 25% del total invertido, la deducción por I+D queda limitada, lo que implicaría un trato discriminatorio que constituye una restricción a la libre circulación de capitales y de establecimiento. Es decir, se estaría penalizando que la actividad de I+D se realice en otro Estado Miembro. A este respecto, es importante mencionar que la Comisión Europea ha abierto recientemente  un expediente a España con relación a esta disposición.

Legislación anti-paraísos fiscales

La legislación española contiene numerosas disposiciones anti-paraísos fiscales, esto es, normas que penalizan la fiscalidad de las operaciones en las que participe una persona física o jurídica residente en paraísos fiscales. Después de la ampliación de la UE, resulta que dos de los nuevos miembros, Chipre y Malta, están incluidos en la «lista negra´´ española de paraísos fiscales. Además, España no ha firmado con esos países (y tampoco ha empezado a negociar) el correspondiente Convenio para evitar la doble imposición (lo que conduciría a la exclusión automática de la «lista negra´´). Todo ello conduce a que cualquier operación en que participe una persona física o jurídica con residencia en Chipre o Malta sea penalizada por la normativa fiscal española. Esta situación es, obviamente, discriminatoria, y constituye una limitación a la libertad de establecimiento y a la libre circulación de capitales en la UE.

En fin, éstas son, descritas a grandes rasgos, algunas de las disposiciones más destacables de la normativa española que potencialmente entrarían en conflicto con la normativa de la UE, si bien existen muchas otras. Es cierto, asimismo, que el actual trato discriminatorio que implica la normativa fiscal española se puede aliviar o eliminar, en la mayoría de los casos, mediante los adecuados instrumentos de planificación fiscal.

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