Especial: Fiscalidad de la Disolución el Régimen Económico Matrimonial: Derecho Común y Territorios con Derechos Propios (2ª Parte)

Por José Martí Ruano. Socio Larrauri-Martí Abogados y María Ferrero Rueda. Socia Larrauri-Martí Abogados.

Además de los efectos colaterales que conlleva una separación judicial, divorcio o defunción, no hay que olvidarse de los efectos económicos que supone.

Así la disolución del régimen económico que rige durante el matrimonio produce unos efectos fiscales que serán mayores o menores dependiendo de cuál sea el régimen aplicable.

Tal y como se ha detallado anteriormente, los regímenes matrimoniales establecidos en el Territorio español son los siguientes:

Regímenes matrimoniales aplicables

Régimen aplicable por defecto

Derecho Común

-Gananciales

-Separación de bienes

-Participación en las ganancias

-Pactado entre los cónyuges

Gananciales

Aragón

Consorcio Conyugal

Cataluña

Separación de bienes

Baleares

Separación de bienes

Galicia

Gananciales

Valencia

Separación de bienes

Navarra

Conquistas

Vizcaya*, Llodio y Aramaiona

Comunicación Foral

*El Código Civil común rige en las villas de Vizcaya, mientras que el Derecho Foral lo hace en el Infanzonado o Tierra Llana. Las villas, donde es aplicable el Derecho Civil son las siguientes: Bilbao, Balmaseda, Bermeo, Durango, Ermua, Gernika-lumo, Lanestosa, Lekeitio, Markina-Xemein, Ondarroa, Orduña, Otxandio, Portugalete y Plentzia.

Una vez vistos los diferentes regímenes aplicables en España, vamos a proceder a examinar la tributación derivada de la disolución de los mismos.

1. Tributación de la disolución de la sociedad de gananciales

-Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

La Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas especifica que no existe alteración en la composición del patrimonio en la disolución de la sociedad de gananciales. En consecuencia:

· No existe incremento ni disminución de patrimonio a efectos del IRPF, sólo se trata de una mera especificación de los derechos que los cónyuges ya tenían con anterioridad a la disolución.

· No se actualizan los valores de los bienes recibidos a efectos de futuras transmisiones, puesto que se toma como fecha y valor de adquisición el que corresponde con la adquisición inicial y no el de la adjudicación.

Ahora bien, para que opere lo anterior, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la sociedad de gananciales, se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial.

Del mismo modo, se producirá una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensado en metálico a la otra, como ocurriría en el caso de que se adjudique la vivienda familiar a uno de los cónyuges y que éste compense dicho exceso mediante una contraprestación económica.

-Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

La ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITP) especifica que estarán exentas del Impuesto:

· Las adjudicaciones de bienes a favor del cónyuge en pago de sus aportaciones previas.

· Transmisiones en pago de su haber de gananciales.

· Adjudicaciones de bienes para el pago de deudas de la sociedad conyugal, tanto si el acreedor es el cónyuge como si es un tercero.

No obstante, si se produce un exceso de adjudicación, esto es, las adjudicaciones no se corresponden con la cuota de titularidad de cada cónyuge, este exceso de adjudicación compensado con dinero se considerará transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del Impuesto.

Sin embargo, si ese exceso de adjudicación es consecuencia de la imposibilidad de formar dos lotes equivalentes, por la existencia de un bien –mueble o inmueble- no divisible y además, dicho desequilibrio se compensa con dinero, el exceso de adjudicación no tributará en concepto de transmisiones patrimoniales onerosas. Para poder aplicar lo anterior, es necesario que el exceso de adjudicación sea inevitable en el sentido de que no sea posible hacer, mediante otras adjudicaciones, dos lotes equivalentes. En caso contrario, el exceso de adjudicación oneroso estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Finalmente, y en caso de que el exceso de adjudicación no se compensase al otro cónyuge, dicho exceso tendría carácter lucrativo y estaría sujeto en todo caso al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, tributando como una donación.

-Impuesto sobre el Incremento del valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

Si dentro de los bienes gananciales hay inmuebles, la adjudicación a uno de los cónyuges estará no sujeta al IIVTNU por tratarse de una transmisión entre cónyuges como consecuencia del cumplimiento de la sentencia de divorcio matrimonial.

2. Tributación de la disolución de un régimen en separación de bienes

-Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Dado que en el régimen de separación de bienes pertenecen a cada cónyuge los bienes que tuviese antes de la celebración del matrimonio así como los que adquiera durante el mismo, en principio no habría bienes susceptibles de dividirse entre los cónyuges.

No obstante, y en caso de que existan bienes comunes a ambos cónyuges, se aplican las mismas reglas que a cualquier disolución de una comunidad de bienes.

La Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas especifica que no existe alteración en la composición del patrimonio en la disolución de una comunidad de bienes. En consecuencia:

· No existe incremento ni disminución de patrimonio a efectos del IRPF, sólo se trata de una mera especificación de los derechos que los cónyuges ya tenían con anterioridad a la disolución.

· No se actualizan los valores de los bienes recibidos a efectos de futuras transmisiones, puesto que se toma como fecha y valor de adquisición el que corresponde con la adquisición inicial y no el de la adjudicación.

Ahora bien, para que opere lo anterior, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la comunidad compuesta por los bienes que los cónyuges tengan en común, se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial.

Del mismo modo, se producirá una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensando en metálico a la otra, como ocurriría en el caso de que se adjudique la vivienda familiar a uno de los cónyuges y que éste compense dicho exceso mediante una contraprestación económica.

Finalmente, tampoco existirá ganancia patrimonial cuando, por imposición legal, se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges

-Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

La Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITP) especifica que no estarán sujetas al concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas las adjudicaciones de aquellos bienes que son comunes que se hagan a favor de los cónyuges y que se verifiquen al disolverse la comunidad de bienes.

No obstante, si se produce un exceso de adjudicación, esto es, las adjudicaciones no se corresponden con la cuota de titularidad de cada cónyuge, este exceso de adjudicación compensado con dinero se considerará transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del Impuesto.

Sin embargo, si ese exceso de adjudicación es consecuencia de la imposibilidad de formar dos lotes equivalentes, por la existencia de un bien –mueble o inmueble- no divisible y además, dicho desequilibrio se compensa con dinero, el exceso de adjudicación no tributará en concepto de transmisiones patrimoniales onerosas. Para poder aplicar lo anterior, es necesario que el exceso de adjudicación sea inevitable en el sentido de que no sea posible hacer, mediante otras adjudicaciones, dos lotes equivalentes. En caso contrario, el exceso de adjudicación oneroso estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Finalmente, y en caso de que el exceso de adjudicación no se compensase al otro cónyuge, dicho exceso tendría carácter lucrativo y estaría sujeto en todo caso al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, tributando como una donación.

No obstante lo anterior, la disolución de la comunidad de bienes formada por los bienes comunes a ambos cónyuges, y siempre cuando las adjudicaciones sean proporcionales a las respectivas cuotas de titularidad de cada cónyuge, podría estar sujeta a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados si dicha disolución se documenta en Escritura pública y es inscribible en el Registro de la Propiedad, lo que ocurrirá si incluye bienes inmuebles, ya que los actos y contratos relativos al dominio y derechos reales sobre los mismos son inscribibles en dicho Registro.

-Impuesto sobre el Incremento del valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

Por último, cuando se disuelva la comunidad de bienes existente de manera no proporcional mediante la adjudicación de un bien inmueble a uno de los cónyuges que compense económicamente o de cualquier otra forma a su cónyuge, se produciría un exceso de adjudicación al cónyuge adjudicatario respecto a su cuota de participación en la comunidad.

El IIVTNU gravará el incremento de valor del terreno de naturaleza urbana que se adjudique a uno de los cónyuges por exceso respecto a su cuota de participación en la comunidad (si el bien era común al 50%, se consideraría transmitido el 50% a efectos de este Impuesto). A los efectos de calcular el cómputo del periodo de generación del incremento de valor del terreno para una futura transmisión del inmueble, la fecha de adquisición del 50% restante (que ya era dominio del cónyuge adjudicatario), será la que corresponda con la adquisición original por el matrimonio y no la de la adjudicación por la disolución efectuada.

3. Tributación de la disolución de un régimen en participación

La fiscalidad de su disolución sería análoga al régimen de separación de bienes, ya que la única especialidad es que cada uno de los cónyuges puede participar en las ganancias del otro, pero nunca en los bienes del mismo, por lo tanto no hay ninguna sociedad conyugal a la que se aporten bienes, pudiendo existir, sin embargo, bienes comunes, los cuales recibirían un trato equivalente al de la disolución de una comunidad de bienes como hemos visto anteriormente para el caso del Régimen de separación de bienes.

La Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas especifica que en la extinción del régimen económico matrimonial de participación no se considera que exista alteración del patrimonio y, por tanto, no existe ganancia patrimonial que sea susceptible de tributación.

4. Tributación de la disolución de un consorcio conyugal (Aragón), comunicación foral de bienes (Vizcaya*, Llodio y Aramaiona) y sociedad de conquistas

La fiscalidad de su disolución tendría un tratamiento análogo al del régimen de gananciales. A este respecto, simplemente recordaremos que, si las adjudicaciones son proporcionales a la cuota de cada cónyuge:

· No se considera que existe alteración patrimonial que pueda dar lugar a una ganancia patrimonial a efectos de IRPF.

· Las adjudicaciones realizadas a favor de los cónyuges están exentas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

· Las adjudicaciones de bienes inmuebles no están sujetas al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU).

En caso de que las adjudicaciones no sean proporcionales a la cuota de cada cónyuge, los excesos de adjudicación recibirán el mismo tratamiento tributario que reciben en la disolución de un régimen de gananciales.

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