La regulación legal y tributaria de los Bitcoins y demás criptodivisas

Por David Sánchez Bermejo. Sánchez Bermejo Abogados

En el presente artículo su autor analiza la configuración legal y la tributación de las criptomonedas en España

Qué son las criptomonedas

Antes de comenzar a analizar la configuración legal y la tributación de las criptomonedas en España es importante saber de qué estamos hablando al hacer mención a esto. Pues bien, una criptomoneda, criptodivisa o criptoactivo, es un medio digital de intercambio, es decir, vulgarmente hablando, una moneda virtual.

El más famoso, y también el primero en empezar a operar ya desde 2009, es el Bitcoin. Desde ese momento son muchas otras las criptodivisas que han ido apareciendo, y cada una con características diferentes que se establecen ya desde su programación. Algunas de ellas son Litecoin, Ethereum, Ripple, Monero, Dash.

En los sistemas de criptomonedas se garantiza la seguridad, integridad y equilibrio de sus estados de cuentas por medio de un entramado de agentes que se verifican mutuamente llamados mineros, que son, en su mayoría, público en general que aporta potencia computacional y que protegen activamente la red al mantener una alta tasa de procesamiento de algoritmos, con la finalidad de tener la oportunidad de recibir una pequeña propina, que se reparte de manera aleatoria. Explicando esto de manera sencilla, son personas que aportan sus ordenadores o incluso dispositivos móviles, para resolver complejos problemas matemáticos en forma de algoritmos y que reciben, de forma aleatoria, como recompensa, una parte de criptomoneda.

Las criptomonedas hacen posible el llamado internet del valor, que son aplicaciones de Internet que permiten el intercambio de valor en la forma de criptomonedas. Este valor pueden ser contratos, propiedad intelectual, acciones o en general cualquier propiedad de algo que tenga valor. Las cosas de valor ya se podían intercambiar antes usando sistemas de pago como Paypal, sin embargo la diferencia entre pagar con algo como Paypal y pagar con una criptomoneda consiste en que pagar con Paypal requiere que el pago se haga a través de redes privadas como las de las tarjetas de crédito y bancos, mientras que el pago usando criptomonedas no tiene intermediarios. Va directamente del comprador al vendedor. De esta forma se tiene un sistema de transferencia universal de valor libre de intermediaciones.

Además, el propietario de un bitcoin es el encargado de dejar constancia de la transacción, mediante un pseudónimo, en el libro contable público y descentralizado denominado Blockchain, que permite garantizar la seguridad y transparencia de la operación financiera.

Qué es blockchain (o cadena de bloques)

Blockchain, o Contabilidad Distribuida, es una tecnología que permite la realización confiable y segura de cualquier tipo de transacción entre dos o más personas sin la necesidad de intermediarios, a través de Internet. Su introducción al mundo se dio a través de la criptomoneda Bitcoin, la primera plataforma blockchain. Originalmente, Bitcoin se creo como un sistema electrónico de pago entre pares, por lo que se le conoce como “dinero digital”.

Blockchain es una articulación de tecnologías estructuradas en un sistema naturalmente encriptado, lo que proporciona a los usuarios involucrados protección de sus identidades y de los datos de sus transacciones.

Es, vulgarmente hablando, como un libro de contabilidad digital donde se anotan todas las transacciones que suceden en la red, agrupadas en bloques que continuamente son enlazados linealmente entre sí, esto es: el primer bloque con el segundo, el segundo con el tercero, y así sucesivamente.

También es importante conocer qué son las carteras digitales, siendo estas interfaces gráficas para interactuar con la red blockchain que permiten a los usuarios realizar transacciones y manejar sus identidades digitales.
La tecnología blockchain garantiza que los registros de las transacciones realizadas sean válidos e inalterables. Podemos ver cada bloque como cada una de las páginas de un mismo libro contable prácticamente infinito, sólo que aquí lo que ha sido escrito no puede borrarse ni repetirse: cada transacción o dato se resguarda con una huella digital única. Esto se conoce como inmutabilidad.

Las primeras y más conocidas blockchains, hasta los momentos, son mantenidas por muchos nodos y mineros alrededor de todo el mundo y ninguno tiene realmente el poder para controlarla y aprobar o desaprobar transacciones según su propio criterio, a lo que se le llama descentralización: el poder no está centrado en una sola parte, sino distribuido entre muchas partes que deben llegar a un acuerdo.

La característica de descentralización es opcional según quien desarrolle su propia plataforma con tecnología blockchain. Diversas compañías privadas, como los bancos, están creando sus propias contabilidades distribuidas, las cuales reparten sus copias entre distintas partes, pero todas son controladas por la misma institución, por lo que esta característica se pierde. De este modo, la blockchain siempre será distribuida, evitando que pueda ser hackeada, pero no siempre será descentralizada.

Se podría decir que las criptomonedas son la unidad monetaria de las transacciones realizadas a través de blockchain.

Qué se consideran las criptomonedas para la legislación española
Entendemos que las criptomonedas no tienen la consideración de dinero electrónico, puesto que no está recogido como tal en la Ley 21/2011 de dinero electrónico.

Tampoco debe tener la consideración de valor, porque no está recogido en la Ley 24/1988 del Mercado de Valores, y no tiene un mercado financiero que lo respalde actualmente.

Entonces, ¿Qué son?

Aunque no son dinero electrónico, sí que el ordenamiento acepta las criptomonedas como medio de pago. Pero hablando estrictamente, las monedas virtuales o criptodivisas deben considerarse actualmente como un bien mueble, de naturaleza digital así como de propiedad privada, caracterizado por su condición de bien no fungible.

Puede transmitirse esta moneda virtual mediante compraventa, a través de alguna de las plataformas dedicadas a su comercialización, o bien mediante permuta (cambio de cosa por cosa), debiendo aprobarse una normativa específica que regule todo lo relativo a la utilización de las criptomonedas así como a la solución de los problemas que se originen entre los consumidores, algo que a día de hoy es inexistente.

Cómo tributan las criptomonedas en España

En general, en lo referente al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) la adquisición de criptomonedas mediante compraventa supone la generación de un IVA que debe ser abonado por el adquirente, tal y como afirmó la Agencia Tributaria en una consulta vinculante en base a las conclusiones del Tribunal de Justicia de la Unión Europea plasmadas en su sentencia de 12 de junio de 2014. Según esta sentencia, la transmisión de criptomonedas debe quedar sujeta y exenta al IVA, al actuar como un medio de pago.

A la misma conclusión llega la Dirección General de Tributos mediante otra consulta vinculante. También ocurre así en otra consulta vinculante de una persona dedicada a la compra y venta de Bitcoin, concluyendo la Dirección General de Tributos que dicha moneda virtual, por su propia tipología y en caso de funcionar a modo de medio de pago, se considera circunscrita en la concepción de “otros efectos comerciales” del IVA, de manera que debe quedar el traspaso de Bitcoin sujeto y, a la vez, exento del pago del citado impuesto.

Por otro lado, en lo referente al Impuesto de Sociedades (IS), aquellas personas jurídicas que se dediquen a la mediación en la compraventa criptomonedas también deberán tener en cuenta determinadas consideraciones. Respecto a la posibilidad de realizar retención o a efectuar ingresos a cuenta, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades establece que:

“No se considerará que una persona o entidad satisface o abona una renta cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago, entendiéndose por tal el abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero, excepto que se trate de entidades depositarias de valores extranjeros propiedad de residentes en territorio español o que tengan a su cargo la gestión de cobro de las rentas de dichos valores. Las citadas entidades depositarias deberán practicar la retención correspondiente siempre que tales rentas no hayan soportado retención previa en España”.

Por lo tanto, entendemos que no existe obligación de realizar pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades por la mediación en la compraventa de criptomonedas.

Es importante también tener en cuenta, en lo referente a inmovilizados y el plan contable, que existe una consulta no vinculante del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) que argumenta que hay que considerarlo un inmovilizado intangible al ser considerados los activos como “bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultante de sucesos pasados, de los que espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro”. Por lo tanto, deben reconocerse en el balance contable.

Si entramos en lo más práctico en lo referente a impuestos, las principales dudas surgen con el resto de tributos, en donde habrá que saber en primer lugar qué se está haciendo con la criptodivisa para saber cómo debe tributar en España, por ello lo dividiremos entre los principales actores del mercado: holders (o operadores, o traders, tiene multitud de nombres), intermediarios y mineros.

Tributación de Exchanges de criptomonedas

Son exchanges, operadores o holders o traders de criptomonedas las personas que se dedican a realizar compraventa de criptomonedas y tienen una ganancia o pérdida patrimonial con ello.

Como ya hemos mencionado antes, las operaciones están exentas de IVA, por lo que lo importante es saber cómo declararlo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

En el IRPF, tributan como ganancias y pérdidas patrimoniales y sólo en el momento de su venta, exactamente igual que cualquier otro activo. El porcentaje que se debería liquidar representaría entre el 19% y 23% de la ganancia obtenida, teniendo en cuenta que esta será la diferencia entre el valor de adquisición y el posterior valor de transmisión.

La complicación surge a la hora de calcular el valor de adquisición, ya que se puede haber comprado criptodivisas a muchos precios distintos y no existe un criterio claro al respecto. Las principales opciones aquí serían contabilizar de manera que se entienda que lo primero que se está vendiendo es lo primero que se compró, de manera que se pueda hacer la cuenta, si bien otra opción también perfectamente válida hasta que se regule mejor, es utilizar un criterio en el que se calcule el precio medio de las criptomonedas obtenidas a lo largo del año.

Otra cuestión difícil de controlar, especialmente por la Agencia Tributaria, es cuando se realiza una permuta, es decir, se cambia una criptomoneda por otra, (por ejemplo, de Bitcoin a Ethereum). Aquí hay una alteración patrimonial, pero en la medida en la que no se liquide y se cambie a euros, Hacienda no podrá tener la referencia de que esto ha ocurrido por la naturaleza de las criptodivisas, así que en la práctica será dificilmente gravable con impuestos.

Si quien realiza la compraventa de monedas es una persona jurídica, es decir, una sociedad dedicada a ello, deberá tributar en el Impuesto sobre Sociedades por el beneficio obtenido por estas ventas, ahora bien, habrá que distinguir entre si la empresa realiza una intermediación en la compraventa de criptomonedas entre partes independientes, si adquiere las monedas digitales para que formen parte de las existencias de la empresa, o si las tiene en su activo y con la venta se produce una ganancia o pérdida patrimonial.

Por último, si no se hacen transacciones con criptomonedas, es decir, se adquieren, pero no se llegan a vender, ya no es el IRPF el que entra en juego, sino el impuesto sobre el patrimonio, que depende de los mínimos y exenciones que fije cada comunidad autónoma, ya que sólo es de obligada tributación para ciertas rentas elevadas.

Modelo 720 de Declaración Informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero

La presentación o no del Modelo 720 de declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero es también es un punto conflictivo en el mundo de la tributación de las criptomonedas.

Existe la obligación fiscal de declarar los activos fuera de nuestras fronteras a la Agencia Tributaria, pero ¿será necesario hacerlo si se tienen criptomonedas?

Por la configuración en sí misma de las criptomonedas, se puede decir que estas están descentralizadas y que por lo tanto no tienen una sede fija. Existen nodos en cualquier sitio alrededor del mundo, con lo que si se tiene el dinero en un monedero virtual ese dinero no está en el extranjero per se y no haría falta presentar el modelo 720.

No obstante, si las criptomonedas están depositadas en una casa de cambio a la que no se tiene acceso directamente, sino que está en depósito, sí podría darse la obligación de declararlo en el modelo 720 como patrimonio en el exterior, si es un comercio de criptodivisas que se ubique en el extranjero. Ahora bien, la Agencia Tributaria aún no tiene un criterio claro sobre este tema, con lo que es interpretable de muchas formas.

Tributación de intermediarios en la compraventa de criptomonedas

Serán intermediarios las personas, físicas o jurídicas, que se dediquen a invertir en el mercado criptomonedas en nombre de sus clientes a cambio de una comisión. El intermediario deducirá por lo tanto una comisión cifrada en un porcentaje sobre la cuantía de la operación, o una cantidad fija, la cual constituye su beneficio por prestar dicho servicio.

Aquí la empresa tendrá que tributar en el Impuesto sobre Sociedades los ingresos devengados en cada período impositivo por los servicios prestados en concepto de comisión, tanto en las operaciones de compraventa de criptomonedas como en las operaciones de recarga de tarjetas de crédito virtuales. De igual forma, los profesionales personas físicas que se dediquen a la intermediación deberán tributar por estas comisiones en su declaración del IRPF.

Tributación de Mineros de criptomonedas

Se llama mineros a todos aquellos que generan monedas criptográficas en la red aportando un esfuerzo computacional.

Desde septiembre de 2016, cuando se contestó a una consulta vinculante de la Dirección General de Tributos, Hacienda los considera a efectos prácticos como empresarios. Por lo que para poder minar criptomonedas legalmente tienes que estar dado de alta en Hacienda y en la Seguridad Social en los epígrafes correspondientes y se declaran los beneficios como actividad económica.

De esta forma, deberá realizarse la declaración censal al inicio de la actividad de minado, inscribiéndose en el epígrafe de Otros servicios financieros N.C.O.P. bajo el número 831.9 de la sección primera de las tarifas. Además, puede ser una persona física o una persona jurídica y deberá tributar como tal dentro del rendimiento de actividades económicas en el IRPF o vía IS, en función de lo que corresponda.

Los ingresos de estos mineros se producen cuando se liquidan las criptomonedas obtenidas a través de la minería.

En cuanto a los gastos e inversiones, los mineros, como cualquier otro empresario, necesitarán una infraestructura a disposición de la red y por lo tanto tendrán un desembolso en hardware informático, alquiler de local, electricidad, etc. con lo que deberá ser contemplado en su plan financiero la amortización de estos productos.

El balance contable resultante de ingresos, gastos, e inversiones es el beneficio que hay que liquidar en el IRPF o en el IS.

Comercios que aceptan pagos en criptomonedas

Desde 2015, el Bitcoin y por analogía el resto de monedas virtuales, se consideran un medio legal de pago en España y además está homologado a las transacciones de bienes y servicios en euros. Esto es así después de lo que lo declarara la Dirección General de Tributos en una consulta vinculante.

Sin embargo, en su día no se llegó a calificar al Bitcoin como divisa, sino como “otros efectos comerciales”, es decir, lo mismo que un pagaré o un cheque. Este asunto se llevó al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que sí consideró el bitcoin como una divisa a efectos fiscales, y así permanece hasta ahora. De lo contrario, se le hubiera quitado su eficiencia como moneda.

Los comercios que aceptan criptomonedas utilizan servicios de empresas que funcionan como pasarelas de pago, mediante los cuales se convierten los bitcoins a papel moneda y se encargan de ingresar euros en el balance del comercio, con lo que contablemente el efecto es neutro.

Ahora bien, si la transacción se hiciera íntegramente en bitcoins, igualmente siempre debería llevar el precio referenciado en euros en la factura.

Obligación de emitir factura

Respecto a la obligación de emitir factura, la ley señala que los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Igual ocurrirá para los intermediarios por las comisiones que reciban de las operaciones.

Además, es importante destacar que se permite la emisión de facturas simplificadas en el caso de que la operación no supere los 400 €. En todo caso, y respecto al régimen de facturación, existe obligación de identificar el nombre y NIF de los clientes.