Sobre la prueba de presunciones y el valor de los indicios en el campo sancionador administrativo: ¿vinculan las sentencias penales?

El pasado 27 de septiembre, el Tribunal Supremo ha dictado una interesante sentencia en materia sancionadora, acerca de la prueba indiciaria o de presunciones, en el ámbito fiscal – tributario.

Se impugna en el presente recurso de casación la sentencia núm. 74/2022, de 1 de febrero, dictada por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, estimatoria parcial del recurso instado por una entidad mercantil, contra el acuerdo de 25 de junio de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia, en relación con el acuerdo de liquidación del Impuesto de Sociedades, ejercicios 2011/2012/2013/2014, acta A02- NUM008, y acuerdo sancionador relativo a los mismos ejercicios e Impuesto, A51- NUM009.

Los hechos relevantes para entender el caso planteado son los siguientes: se inició un procedimiento inspector, cuyo objeto esencial fue la comprobación de la relación comercial de la entidad recurrente, con una persona física. La administración tributaria dictó actas de disconformidad con liquidación por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2011 a 2014, y sanciones dimanantes de estas.

La regularización practicada por inspección consistió en minorar los gastos que la sociedad dedujo en las autoliquidaciones del impuesto y ejercicios de referencia, correspondientes a los servicios facturados por la persona física, al concluir, en base los indicios que exponía, que no se habían prestado realmente.

Asimismo, se impusieron las correspondientes sanciones, correspondientes a las cantidades dejadas de ingresar en los periodos comprobados.

Según se cita en la sentencia comentada, la cuestión que presenta interés casacional consiste en: “Determinar si, para enervar la culpabilidad de un acuerdo sancionador derivado de la declaración, a partir de pruebas indiciarias, de simulación negocial, resulta hábil una sentencia penal que, analizando los negocios cuestionados, considera no acreditado que las facturas no se correspondan con trabajos reales y declara probada la realidad de tráfico comercial entre las partes en los periodos controvertidos”.

Las posiciones enfrentadas de las partes son las siguientes:

• Por la entidad recurrente: aduce que, la liquidación y la sanción, parten como premisa de la presunción de que las facturas emitidas por la persona física, son falsas por la inexistencia de medios materiales y humanos.

Frente a esta presunción basada en indicios, el recurrente trae a colación la sentencia del juzgado de penal núm. 5 de A Coruña, de fecha 24 de marzo de 2021, que ha conocido tras el dictado de la sentencia del TSJ de Galicia. Alude a que dicha sentencia absuelve a la persona física, y señala con rotundidad que existe una estructura económica para sostener las facturas aquí cuestionadas.

TSJ de Galicia. (Foto: Archivo)

A raíz de este pronunciamiento, exige que los hechos declarados probados por el juzgado de lo Penal vinculen a la jurisdicción contencioso administrativo. Apoya su petición en la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 18 de octubre de 2016 (rec. 1287/2015), en la que se reconoció que los hechos probados declarados en una sentencia penal vinculan a la Administración tributaria o a los Tribunales del orden contencioso-administrativo en aquellos supuestos en los que el proceso penal y el procedimiento administrativo o el proceso contencioso administrativo tienen por objeto diferentes conceptos impositivos.

Asimismo, argumenta que, la sentencia penal aportada, no se refiere únicamente al mismo concepto y periodo impositivo, sino que examina exactamente las mismas facturas que determinaron la regularización tributaria en el presente procedimiento. Por tanto, no se puede sustentar la culpabilidad de la sanción en base a un hecho que ha sido desacreditado por sentencia penal.

• La Abogacía del Estado aduce que, la sentencia de 14 de julio de 2023 (rec. 7409/2021) estima que, efectivamente, el juez contencioso puede llegar a una distinta apreciación sobre los hechos, exponiendo las razones que le llevan a no respetar los hechos de la anterior sentencia penal, si bien en el presente procedimiento no se ha tenido esta oportunidad dado que la sentencia penal no fue incorporada a las actuaciones.

Sostiene que la confrontación entre las dos sentencias no puede examinarse en el marco de un recurso de casación contra la primera sentencia, sino a través del llamado recurso de revisión previsto en el artículo 102 LJCA.

En conclusión, afirma que no procede en las presentes actuaciones fijar la jurisprudencia, ya que la sentencia penal se mantuvo completamente fuera del debate y de las posibilidades de examen y apreciación de la Sala de instancia. En este sentido, se remite a la sentencia de 29 de mayo de 2023 (rec. 5321/2021).

Planteado en esos términos, resulta ser un interesante debate, que entra a resolver nuestro más alto Tribunal de la siguiente forma:

En primer lugar, sostiene que, “no puede acogerse la tesis del Sr. Abogado del Estado limitando el reexamen a aspectos estrictamente relativos a si es posible aportar una sentencia penal en el recurso de casación, y a la incidencia que podría tener como vía para interesar la revisión, prescindiendo de otras circunstancias, en tanto que ello significaría desconocer el alcance de la doctrina Saquetti en estos supuestos en los que se admite el recurso de casación por considerar que ha podido infringirse alguna norma o la jurisprudencia, pues aún con las limitaciones propias en el recurso de casación de discutir cuestiones fácticas, el limitar el reexamen de las posibles quiebras sustantivas de una sentencia que confirma la sanción penal administrativa debe vincularse con la tutela del derecho que reconoce el artículo 2 del Protocolo núm. 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos, en la interpretación dada por la sentencia del TEDH, de 30 de junio de 2020, ya que la admisión del recurso de casación e identificación de la cuestión de interés casacional tiene una dimensión eminentemente medial, la cual es garantizar que la revisión de la sanción impuesta por la Administración y confirmada por un Tribunal puede ser reexaminarla por un Tribunal Superior por posibles quiebras sustantivas denunciadas”.

(Imagen: E&J)

Y, concluye: “Por consiguiente, en las circunstancias del caso, la sentencia dictada por el Juez penal que ha sido aportada con el escrito de preparación del recurso de casación, debe ser admitida y valorada, pues no consta acreditada una actuación abusiva o fraudulenta por la parte que la aporta, ya que no podemos dar por sentado que fuera conocida por la recurrente en fecha anterior al dictado de la sentencia recurrida, lo que permite su incorporación incluso en la fase de recurso, conforme al artículo 271.2 LEC. Y las conclusiones y apreciación de hechos que dicha sentencia penal contiene, deben integrarse en la valoración del conjunto de elementos obrantes en el procedimiento sancionador, lo que nos lleva a concluir que no se ha acreditado la comisión de la totalidad de los elementos integrantes de la infracción de naturaleza penal imputada.

Por tanto, la respuesta que ha de darse a la cuestión de interés casacional formulada se corresponde con la doctrina jurisprudencial consolidada sobre la prueba de presunciones, y el valor de los indicios en el campo sancionador administrativo, cuya aplicación al caso concreto nos lleva a estimar el presente recurso de casación con el alcance definido, esto es, la anulación de la sentencia recurrida en cuanto confirmó la resolución sancionadora, y la estimación del recurso contencioso-administrativo en cuanto se dirige contra la resolución sancionadora, por lo que se dejan sin efecto las sanciones impuestas, sin que tal pronunciamiento afecte al otro acto de naturaleza liquidadora.