AEDAF advierte que las sanciones en los casos de operaciones vinculadas podrían resultar ilegales

La Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF) considera que la aplicación por parte de la AEAT del actual régimen fiscal de las operaciones vinculadas después del Auto del Supremo recientemente conocido debe realizarse con especial prudencia, dada la incertidumbre producida y el posible vicio de inconstitucionalidad de las obligaciones de documentación y de las sanciones.

El Tribunal Supremo acaba de hacer público su Auto de 8 de febrero de 2011 donde eleva cuestión de constitucionalidad sobre los apartados 2 y 10 del art.16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) por la posible vulneración del art.25.1 de la Constitución (Legalidad penal y Privación de la libertad).

El apartado 2 del artículo 16 del TRLIS no regula con precisión el contenido de las obligaciones de documentación, mientras que en el apartado 10 del mismo artículo, se tipifica como infracción tributaria la no aportación, o aportación inexacta o incompleta o falseada de dicha documentación.

De este modo el Tribunal Supremo ha considerado que se podría estar vulnerando lo previsto en el articulo 25.1 de la Constitución, que exige que la Ley delimite con claridad y certeza la conducta infractora sin que quepa una remisión en blanco a una norma reglamentaria, que es lo que ocurre con el actual régimen fiscal de las operaciones entre partes vinculadas. Recordamos que fue el propio Reglamento, en su redacción dada por del RD.1793/2008, el que estableció los contenidos y alcance de dicha documentación con total libertad y sin sujeción a limitación legal alguna. (Sobre este Real Decreto hay 18 cuestiones planteadas al Supremo en el recurso contencioso-administrativo que impugna los artÃculos 16 y 18 a 21 bis por ser contrarios, por distintos motivos, al ordenamiento jurídico.)

Según AEDAF, de prosperar la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Tribunal Supremo las sanciones que hayan sido impuestas resultarían nulas de pleno derecho y cuando menos aquellas no consentidas y -vivas procesalmente- mediante la correspondiente impugnación.

Los asesores fiscales consideran también que, ante una eventual declaración de ilegalidad del régimen sancionador específico previsto en el artículo 16.10 del TRLIS, no sería ajustado a derecho que la AEAT aplicara el régimen sancionador general establecido en la LGT en supuestos de ajustes por operaciones vinculadas.

En cuanto a la posibilidad de sancionar por el régimen general, no parece factible en un sistema en el que la infracción tributaria se tipifica sobre la base de una documentación incorrecta de la operación.

En definitiva y ante la situación planteada, AEDAF requiere a los poderes públicos cambios de alcance en la normativa actual sin que sean aceptables simples medidas cautelares en forma de modificaciones en la redacción del artículo 16, realizadas con el único fin de salvar la legalidad del régimen sancionador establecido, sin entrar a fondo en un análisis racional de dicho régimen y de las cargas y obligaciones que conlleva para los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.

Ajuste secundario

El Tribunal Supremo sin embargo ha considerado que no media tacha de inconstitucionalidad en relación con otros aspectos del Reglamento de desarrollo del art.16 TRLIS. Así, salva de la cuestión de inconstitucionalidad la regulación legal y reglamentaria del ajuste secundario del art.16.8 TRLIS.

En efecto, el artículo 16.8.2 del Texto Legal establece que cuando entre las entidades vinculadas haya una relación socio-sociedad, las diferencias de valoración se calificarán como participación de beneficios (dividendos) o aportaciones de socios a los fondos propios, dependiendo del signo del ajuste. Es decir, establece una presunción iuris et de iure, o sea, que no admite prueba en contrario. Sin embargo, al artículo 21 bis del Reglamento, que desarrolla este precepto legal, admite que la calificación de las rentas pueda ser distinta si se acredita una causa diferente.

AEDAF considera cuestionable que dicho art. 21 bis sirva para mitigar en la práctica la presunción iuris et de iure, dado que en muchos casos tal prueba será imposible o diabólica.

Según los Asesores Fiscales, llama especialmente la atención que el Tribunal Supremo reconozca que el art.21.bis.2 del Reglamento del IS sea de dudosa legalidad, avanzando que podría ser declarado nulo en la sentencia que se dictara al respecto, lo cual podría resultar contradictorio y poco consistente con lo antes afirmado en relación con la constitucionalidad de la regulación legal del ajuste secundario.

AEDAF entiende que el Auto del Tribunal Supremo estaría obligando a las autoridades fiscales a llevar a cabo una interpretación del art.16.8 TRLIS -el ajuste secundario-  a la luz de la STC 194/2000, esto es, una aplicación no automática y flexible del ajuste secundario en lo referente a la calificación de la renta, ya que cuando el Supremo salva la constitucionalidad del ajuste secundario lo hace considerando la flexibilidad que ofrece el art.21.bis.3 del Reglamento para evitar supuestos de gravamen de renta inexistente o ficticia.

AEDAF afirma que éste es precisamente uno de los aspectos que pudieran adolecer de una cierta inconsistencia en la decisión del Supremo y que en todo caso, y con independencia de la ilegalidad del apartado 3 del art.21 bis RIS, debe realizarse una interpretación constitucional del ajuste secundario, promoviendo, en cualquier caso, su reforma legislativa.

Reacciones políticas

Tras este auto, el Supremo dictará una sentencia donde determinará la eventual existencia de vicios de legalidad en la regulación de las operaciones vinculadas una vez se haya pronunciado el Tribunal Constitucional.

La Asociación Española de Asesores Fiscales espera una rápida reacción del Ministerio de Economía y Hacienda, de cara a resolver tanto los evidentes problemas de constitucionalidad como de legalidad que ya venían siendo advertidos por la mejor doctrina. La AEDAF considera que lo más deseable, sería que se aprovechara tal reforma del art.16 TRLIS para acometer una modificación en profundidad, redimensionando su alcance y flexibilizando la regulación.